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一個歷史的視角財稅法規論文
【論文摘要】本文運用歷史的方法，考察了新中國建國以來不同時期的三種稅收管理制度，對比分析了稅收管理員制度的特點和優點，澄清了當前對該制度的一些誤解，揭示了當前實行稅收管理員制度的必要性和緊迫性，為稅收管理員制度順利推行奠定了一個認識基礎。
【正文】
新中國自成立以來，已經有50多年的稅收歷史，積累了豐富的稅收管理經驗，創造了一系列符合我國國情的稅收理論成果。以史為鑒，可以明興替。當前研究稅收管理員制度，不能割裂歷史。在一定意義上，過去的經驗教訓和理論總結是我們今天制度改革的前提和基礎。因此，在探討稅收管理員制度之前，有必要對新中國稅收管理思想的變遷和稅收專管員制度的歷程做出簡要的梳理。
一、稅收專管員制度的歷史考察
建國以來，隨著政治經濟形勢的發展，我國稅制經歷了持續變革的過程，但稅收專管員制度一直長期、穩定地發揮著積極的作用，為今天推行稅收管理員制度提供了歷史借鑒。
(一)稅收專管員制度產生的背景和意義
稅收專管員制度在我國稅收歷史上早已出現。新中國成立以后，稅收專管的優勢得到充分發揮，對當時的經濟和社會發展起到了重要作用。
首先，稅收專管員制度的產生，有效加強了稅源管理，增加了財政收入。
稅收專管員制度始于50年代初期。當時百廢待興，中央政府急需籌資用于經濟改造和恢復。1950年1月，政務院頒布《全國稅政實施要則》，圍繞《要則》精神，全國許多地方展開了稅收專管工作，迅速查清了稅源狀況，切實增加了政府的財政收入，為國民經濟恢復和社會主義建設積累了資金。
其次，稅收專管員制度的實行，使稅收工作更好地協助完成了對資本主義工商業的社會主義改造。
社會主義改造工作復雜，任務艱巨，需要大量細致的工作。利用稅收引導資本主義工商業朝社會主義方向發展，是改造工作的重要部分。在稅收專管員的努力下，稅收工作配合國家對資本主義工商業的社會主義改造，發揮了利用、限制、改造資本主義工商業的作用。
此外，稅收專管員制度適應了計劃經濟體制的要求，有力支持了社會主義建設。對資本主義工商業的社會主義改造基本完成以后，我國實行了計劃經濟體制。在這種體制下，經濟成分較為單一，稅收政策法規和稅收征管環節較少，這就為稅收專管員制度提供了發揮特長的舞臺。稅收管理員制度行政動員能力強，稅收征管效率高，便于稅務部門快捷高效完成稅收計劃任務，因而適應了計劃經濟體制的要求，推動了社會主義建設的迅速發展。
(二)稅收專管員制度的主要特點
稅收專管員制度的特點主要表現在三個方面：
首先，動態分類的稅源普查辦法。
對納稅戶進行普查，按地段和行業歸類整理納稅卡片，在此基礎上建立專管戶的征稽手冊。對專管員的基本工作要求是：把轄區內納稅戶的開業、歇業、遷移等情況和工商戶的納稅情況記入稽征手冊;對納稅戶內部組織、經營方式和護稅人員名單等資料，均分門別類登入稽征手冊。除此之外，稅務專管員還要傳達稅政法令，組織工商業者學習稅法，教育財會人員忠實記帳與申報納稅，聯系職工店員協助稅收，幫助業戶建帳、建票;組織領導納稅小組長審查申報表，督促工商業者按期繳稅;搜集資料，掌握情況，檢查業戶，堵塞偷漏。對專管行業的人員還要求了解行業經營情況，掌握行業發展規律、營業利潤情況、季節性變化等;組織與掌握所管行業的民主評議。
其次，社會化分工協作的稅收管理體系。
稅收專管員除了分區監管所有納稅戶之外，還建立納稅小組，實行工商戶集體報繳工商稅的制度;另外，分區專責管理的基礎上，還由專責區與有關區分局的專管人員組成專業小組，并由專責區專管人員擔任組長。其任務是：代表專責區加強與有關部門的聯系和對工商界進行稅務協商;系統匯集和研究行業生產經營和納稅情況，總結交流管理經驗，制訂行業稅收征管工作規劃等。早期的這些措施，實現了對稅源的有效控管。
第三，稅收經濟思想。
早期的稅收專管員制度也提出了樸素的稅收經濟的思想，指出“從經濟到財政”，把財政收入建立在可靠的基礎上。稅務專管員把征管與促進生產相結合。由專業活動擴展到各項財稅工作，包括稅利檢查和財務檢查等工作，從供、產、銷等各個環節上，抓住重點，幫助企業“比指標、找差距、挖潛力、趕先進”，以促進企業生產的發展。
(三)對稅收專管員制度的歷史評價
歷史地看，稅收專管員制度是符合我國國情的行之有效的稅收管理辦法。從建國之初開始，在整個國民經濟改造、恢復和重建時期，公有制占絕對優勢的經濟制度、計劃管理的經濟體制和嚴格的意識形態和社會主義道德教育，國家動員能力強，使納稅人的納稅標準比較統一，納稅積極性和遵從度比較高，便于稅務專管員集中、統一、高效征收稅款。實踐證明，稅收專管員制度在當時歷史背景下是效率高，成本低的較好的選擇。同時，政策法規比較簡潔，使推行稅務專管員制度成為一種好的選擇。
需要指出的是，幾十年來，國家稅收管理思路的變革始終以基層稅收專管員制度為依托。每一次稅制改革，無論是強調稅收征管權的集中還是重視稅收征管權的分散，最終都通過稅收專管員制度得到落實。稅收專管員制度能夠長盛不衰固然與客觀的歷史條件有關，但也與它本身的運轉高效的特點和優點分不開。其中最大的優點是對稅源的管控直接有效。
但是，稅務專管員制度也有其自身的弱點，突出表現為缺乏有效自我約束機制。雖然，隨著專管員制度的推行，不少地方都頒布了稅務專管員紀律、工作條例和守則，但是這些條例和守則強制力不夠，而且缺乏有效的貫徹落實機制，因而不能有效濫用權力的現象。隨著經濟形勢的發展，稅收專管員的自由裁量權過大的問題引起了爭議。
雖然，稅收專管員制度因缺乏有效的制約機制落伍，但它遺留下來的稅收分類管理思想和有效的稅源監控辦法，以及樸素的稅收經濟思想為今天推行稅收管理員制度提供的寶貴的經驗。在此種意義上可以說，稅務專管員制度是稅收管理員制度的前身。
二、稅收管理制度的現狀與前景分析
1978年(特別是1987年)以后，對外開放和經濟改革對專管員制度帶來了巨大的沖擊。稅收專管員的權力制約問題日益成為人們關注的焦點。權力濫用的現象越來越多地受到批評，并且被歸咎于制度本身。稅收專管員制度由此一度衰微，取而代之的是以職能劃分為基礎的、保證征、管、查相分離的集中征管模式。
以集中征收為特色的現行征管模式，簡單地說就是以市縣為單位建立辦稅服務廳，實行稅收宣傳與咨詢、稅務登記、票證發票、納稅申報、稅款入庫、資料存儲等一條龍作業與服務，實現集中征收，在此基礎上調整基層稅務機構，轉變職能，規范稅收征管業務流程。
應該說，現行征管模式較好地防止了專管員管戶時的執法不嚴、為稅不廉、責任不清等可能出現的問題。集中管理也便利了信息化技術在稅收征管工作中的運用，大大提高了管理的效率，在一定程度上降低了稅收的成本，改善了稅收服務。但是，隨著實踐的發展，它固有的一些弱點也逐漸暴露出來。
首先，“重管事，輕管戶”，稅源不清。集中管理模式實現了由“管戶制”向“管事制”的轉變，將重點放在集中征收和重點稽查上。稅源管理的職能雖然落實在管理部門，各地也相應成立了各類管理機構，但由于始終處于變動磨合的狀態，未達到統一和規范，稅源管理的職能嚴重“缺位”，管戶與管事相脫節。按照現行的征管流程，征收人員在辦稅服務廳只是就表審表，就票審票，不能自動收集納稅人的生產經營和稅源變動情況，對未申報、非正常戶、停歇業戶、零散流動稅源的管理更是鞭長莫及。稅源管理也由過去的專管員下廠了解企業生產經營情況變成了遠離企業、坐看報表的靜態管理方式，大戶管不細、小戶漏管多，對稅源控管力度明顯減弱，“疏于管理、責任淡化”的問題凸現。
其次，體制僵化，被動管理，應變能力差。隨著時間的推移，集中管理的模式表現出了難以克服的制度惰性，跟不上征管改革的要求。特別是隨著工商注冊等制度的改革，一些必要的稅源信息來源減少了。以前與工商部門協作，可以從工商部門獲知納稅人的經營范圍和應稅稅種。當前隨著工商部門的工作改革，納稅人有了更大的自由經營權，這就增加了稅務機關對納稅人進行有效稅源監控的難度。
再次，偏重計劃管理，基層管理稅源的積極性受挫。在許多地方，稅收計劃的完成情況是考核基層稅務機關的主要指標。稅基較窄，稅率相對較高的現實情況下，少數納稅大戶對基層稅務機關能否完成任務起決定性作用，因而吸引了稅務機關主要的注意力。在許多情況下，基層稅務組織并不需要清楚了解轄區的全部稅源情況，就能夠完成上級制定的計劃收入任務。
以上種種問題造成了稅收工作的停滯不前，突出地表現在四個方面：一是對轄區內納稅人的戶數不清，缺少與納稅人的有效聯系方式，對那些個體流動業戶、專業市場經營者、新興行業經營者，更顯得鞭長莫及，使之成為漏管、漏征戶。二是對納稅人的從業內容和和生產經營狀況不了解或了解不清，造成征稅對象不清。三是對納稅人的稅源底子、稅收潛力不清，心中無數。稅收任務緊了，就反復對納稅人檢查。四是對納稅人申報情況不清，造成部分納稅人申報納稅質量不高，不申報、不按期申報和虛假申報的問題比較嚴重。
隨著經濟全球化和我國市場經濟地位的進一步確立，稅收在國民經濟中的地位和作用日益重要。從公共管理的角度看，稅收管理工作既要為國聚財，還要為納稅人服務，為經濟的可持續發展服務。現有“征、管、查”三權分離的機構設置模式，和近似“足不出戶”的管理辦法，既增加了納稅人的負擔，(不同的稅種要重復申報)，也使稅務機關遠離了稅源。而稅源的管理狀況，決定稅收管理職能的發揮程度。當前的稅源管理問題和稅務機關的組織現狀表明，我們必須探索一種既不同于稅務專管員制度和“重管事、輕管戶”的辦法，又要吸收兩者優勢的新的稅收管理制度。這就是稅收管理員制度。
三、稅收管理員制度的優點
當前，全國很多地方的稅務機關都在試行稅收管理員制度。根據北京市地方稅務局文件，稅收管理員是基層稅務機關分片(行業)管理稅源的工作人員。稅收管理員制度是保證稅收管理員實現有效的分片管理，使稅收管理達到“管理到戶、責任到人、人戶對應”目標的相關規章和管理體系。稅收管理員制度在實踐中表現出了一些特點和優點。
1、借鑒稅收專管員的經驗，調動了稅務人員稅源管理的積極性和能動性。
稅務專管制度之所以能夠長期發揮積極的作用，在很大程度上是因為它調動了稅務管理人員的工作能動性和責任感。長期以來，稅務戰線上出現許多優秀工作者的典型。他們既沒有完備的法律法規保障，也沒有先進高效的計算機網絡支撐，仍然實現了對稅源的較為有效的管理。其中的經驗，最重要的就是稅源管理責任明確，稅務人員的工作積極性被調動起來。這一點，正是稅收管理員制度著重借鑒和引進的。
當前的實踐表明，完備的法律體系和先進的技術手段不但不能自發調動人的積極性，相反會使人產生盲目的依賴。我國的許多透漏稅現象，既不是因為法律的缺陷，也不是由于技術落后，而是稅務人員的積極性不夠，對計算機和報表信息過于依賴致使工作出現了漏洞造成的。要從根本上改變透漏稅的局面，就要充分調動稅務人員工作的積極性和主觀能動性。借助專管的辦法，稅收管理員制度能使稅收管理人員的責任與納稅人一一對應，推動稅收管理員對稅源的積極管理，采集全面的、動態的一手稅源資料，減少了稅源漏管的可能性。
2、吸取集中征收的教訓，利用信息化網絡，實現“管事”與“管戶”相結合，提高工作效率和行政效力，改善稅務機關與納稅人的關系。
稅收管理工作既要重視管理的效率，這一點主要借助于現代化信息技術手段實現;也要重視管理的有效性或質量，這一點從根本上要有準確的稅源信息來保障。
集中征收的辦法在理論上是要調動納稅人的自覺納稅意識，減輕稅務機關“管戶”的壓力，使之集中精力“管事”，提高征管工作效率。由于種種原因，實踐的結果并不理想。雖然就票審票、就表審表的辦法確實提高了工作效率(efficiency)，但是，稅務機關管理的有效性(effectiveness)令人懷疑。納稅人提供的原始數據是有效管理的起點。在現實中，大量的納稅人或者有意(偷漏稅)、或者無意(缺少相關知識和技能)提供了扭曲的涉稅信息。這些信息一旦被計算機系統采用，就會得出錯誤的信息處理結果。計算機信息平臺的使用，加劇了錯誤數據的影響。結果是數據處理的效率越高，稅收預測和計劃的盲目性越大，管理的有效性就越差。
稅收管理員制度借助于現代化手段，建立起了涵蓋廣泛、反應靈敏的動態的稅源管理體系。它是與市場經濟發展相適應的稅源管理制度，把管戶與管事有效結合起來，實現管理的效率和有效性并重。一方面，稅收管理員按照規定與納稅人保持制度化的聯系，提供專業的納稅服務和指導，幫助納稅人及時準確申報納稅，保證稅務管理工作的高效率。另一方面，通過稅收管理員的實地調查報告，稅務機關能夠掌握稅源戶籍、財務核算、資金周轉和流轉額等關鍵的涉稅信息，從而提供針對性的、有效的稅收管理，充分發揮稅收在經濟和社會發展中的作用。
四、需要厘清的兩個認識
1、稅收管理員制度是稅收專管員制度的翻版。
從兩者稅源管理的內容對比，不難看出收管理員和稅收專管員制度的雷同之處。但是，稅收管理員制度的以下幾個方面決定了它與稅收專管員制度的本質區別：
信息化背景 稅收專管員的工作主要靠手工完成，實行粗放式管理，效率較低，且管理質量難以保證，比較適合納稅戶數少，稅制簡單，稅收目標單一的情況。在人類社會邁向信息化的今天，信息化技術正在改變著稅收管理的方式。一是傳統粗放式的稅收管理體制和方式被信息和網絡技術改造了，大大提高了稅收管理效率，使稅收管理員從大量重復性的人工操作中解脫出來，使稅源管理和精細化成為可能。二是利用信息化和網絡技術強化了稅收信息采集、處理、存儲和使用，提高稅收執法和稅務行政管理的水平;三是利用信息和網絡技術使稅收管理方式發生根本性變革，使國家稅收的職能作用發揮得更充分，以促進經濟和社會協調發展進步。
法制化背景 稅收專管員所遵循的政策法規在法律體系中處于較低層次，約束力和穩定性都比較差，難以規范專管員權力的使用。目前，我國的稅法體系正在完善，新頒布的《中華人民共和國稅收征收管理法》，基本適應了社會主義市場經濟的發展要求，初步建立起一個以法律、法規為主體，規章制度和其他規范性文件相配套，實體與程序并重的稅法框架，構成對行政權力有效制約，支持合法權力的行使，防止濫用權力的出現，既解決了稅收工作面臨的一些難題，也有力地支持了新時期稅收工作的順利開展。在稅收管理員制度下，法律和一系列的制度保障措施已經構成了對稅收管理員權力濫用的屏障，使稅收管理員不致重蹈稅收專管員的覆轍。
經濟市場化背景 所有制結構變化，非公有經濟的位日益重要，而且有發展的趨勢。經濟成分和經濟利益多樣化是影響新形勢下稅收工作的一個重要方面。改革開放以前，我國的經濟成分基本上是單一的公有制經濟，1978年國內生產總值中由公有制經濟創造的占99%。稅制比較單一，稅收在納稅人之間不會引起較大的利益分歧。相應地，專管員的稅收工作以實現“照章納稅”為目標，能夠做到“一人進廠，各稅統管”，集“征、管、查”于一身，既裁判，又執行。十一屆三中全會以后，特別是十五大以后，我國所有制結構發生了重大變化。非公有制經濟成為經濟發展中增長速度最快的經濟成分。所有制結構調整，徹底打破了傳統經濟體制下單一的公有制格局，形成了國有、集體、個體、私營、外商等不同經濟成分在市場競爭中共同發展的局面。目前非公有制經濟在國民經濟生產總值中的比重已達25%。多種所有制經濟的共同發展，形成了不同的利益群體，對稅收工作提出了更高的要求。現在的稅收管理員，不但要掌握相關的稅收實體法，對各個稅種的征收管理標準有清楚的認識，而且還要按照程序法的要求，約束自身的行政行為，實現稅收征管程序的正義，以調節各方面的利益關系。同時，稅源的急劇擴大和稅源狀況的復雜性，是專管員制度下的“單兵作戰”無法勝任的。稅收管理員的管理建立在專業分工、集中管理、信息化和法制化的基礎上的，它能有效發揮稅務機關的整體優勢，應對復雜的稅源情勢。
新征納關系 稅收專管員時期的稅款征收在很大程度上是一種強制執行的行政行為，稅收任務以政府的政策和指令性計劃的方式下達。稅收管理員制度下的征收卻是一種協作管理的行為。征納雙方都在法律的范圍內履行自身的義務，合作促成稅法的落實。因此，納稅人的法制觀念和依法納稅觀念增強了，較好地排除了稅務人員個人意志的干擾，重視保護自身的合法權益。稅務機關的服務觀念增強了，以服務促征管。在稅收管理員制度下，納稅服務是稅收管理員的重要職責。
對比可見，稅收管理員的工作內容更加龐雜，目標更加明確，工作要求更加細致，工作手段更加先進，而權力的行使得到制約。面對新形勢下復雜的稅源管理要求，傳統的專管員制度是無法滿足需要的。這就表明了稅收管理員制度與稅收專管員制度的區別。
2、稅收管理員制度能夠一勞永逸地解決當前稅收征管中的問題。
需要強調的是，稅收管理員制度是我國征管工作經驗繼承和發展的成果，它不是教條的、僵化的模式，更不是包醫百病的“良藥”。它本身尚在探索和發展，需要與實際相結合，雖然基本原則一致，但在不同的背景條件下會有不同的表現形式。所以，建立一個全新的模型非但不必要，而且不可行。實際上，任何一個論證完備的單一模式都很難解決稅源流失問題。對稅收管理員制度和稅收管理員本身期望過高都是不科學的。
對待稅收管理員制度的正確態度應當堅持以下幾點:一是堅持把稅收管理員制度作為一個主體目標，同時采取一些行之有效的措施和辦法，為它充實新的內容，輔助它的運行，使之得以完善;二是堅持從實際出發，既不能因循守舊，也不能脫離實際貿然前進，既要借鑒外國經臉，也要結合我國初級階段和轉軌時期的國情，對古今中外的征管經驗，既不能盲目排斥，也不能完全照搬，而應當堅持洋為中用、古為今用，抽取精華、剔除糟粕，推陳出新;三是堅持把是否有利于稅源管理作為檢驗具體的稅收管理員制度設計的標準，凡是有利于稅源管理的措施都應當被吸收利用。
有鑒于此，結合當前實際。專管員制度有可資借鑒之處。在專管員制度下，專管員管戶，稅務人員與稅源直接結合，對稅源進行動態管理。現行的集中征管模式也有不少優點，值得吸收。
【參考資料】
1.劉劍文：《稅收征管法》，武漢大學出版社，2009年2月版。
2.上海財政稅務志編委會：《上海財政稅務志》,上海社會科學院出版社，1995年6月版。
3.張忠誠：《抓住機遇 積極推進新一輪稅制改革》，《稅務研究》2009年第7期。
4.安體富等：《新一輪稅制改革：性質、理論與政策(上、下)》，《稅務研究》2009年第5期和第6期。
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