建筑業(yè)營業(yè)稅改增值稅的影響

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　　建筑業(yè)營業(yè)稅改增值稅的影響

　　摘要:財政部國家稅務(wù)總局2011年11月16日發(fā)布了《關(guān)于印發(fā)營業(yè)稅改征增值稅試點方案的通知》，提出了營業(yè)稅改征增值稅的方案。

　　本文簡單從稅負(fù)影響、工程概預(yù)算、工程計價、甲供材料稅收政策、混合銷售業(yè)務(wù)稅收政策、執(zhí)行過度期政策、財務(wù)管理等方面，談?wù)劷ㄖ䴓I(yè)營業(yè)稅改增值稅的影響。

　　關(guān)鍵詞:建筑業(yè) 營業(yè)稅改增值稅影響

　　一、營業(yè)稅改增值稅政策概況及對建筑安裝業(yè)稅負(fù)的影響

　　(一)營業(yè)稅改增值稅政策概況

　　財政部國家稅務(wù)總局2011年11月16日發(fā)布了《關(guān)于印發(fā)營業(yè)稅改征增值稅試點方案的通知》，提出了營業(yè)稅改征增值稅的方案。

　　營業(yè)稅改征增值稅，旨在完善稅制，消除重復(fù)征稅，促進(jìn)產(chǎn)業(yè)融合，降低企業(yè)稅收成本。

　　改革試點的主要稅制安排中的稅率安排為：新增11%和6%兩檔低稅率，租賃有形動產(chǎn)等適用17%稅率，交通運輸業(yè)、建筑業(yè)等適用11%稅率，其他部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)適用6%稅率。

　　(二)對建筑安裝業(yè)稅負(fù)的影響

　　建筑業(yè)改征增值稅后，稅負(fù)為建筑業(yè)增值稅及附加(材料及機(jī)械費的進(jìn)項稅可以抵扣);而建筑業(yè)征收營業(yè)稅時，稅負(fù)包含：材料及機(jī)械費的進(jìn)項稅、建安營業(yè)稅及附加。

　　營業(yè)稅改增值稅后，主要是消除了材料及機(jī)械費的重復(fù)征稅而降低了稅負(fù)。

　　二、建筑業(yè)營業(yè)稅改增值稅對工程概預(yù)算、工程計價的影響

　　(一)未改前的工程概預(yù)算構(gòu)成及取費方法

　　建筑安裝工程費由直接工程費(含人工費、材料費、施工機(jī)械使用費)、措施費(含安全文明施工費等通用措施費、專業(yè)工程措施費)、間接費(含規(guī)費、企業(yè)管理費)、利潤、稅金(營業(yè)稅及附加)構(gòu)成。

　　上述直接工程費及措施費中的材料費、施工機(jī)械使用費均為含稅價。

　　措施費及間接費、利潤的取費辦法：根據(jù)《城市軌道交通工程設(shè)計概預(yù)算編制辦法(2007)》，通用措施費(安全文明施工、夜間施工費、二次搬運費、已完工程及設(shè)備保護(hù)費)，以個別概預(yù)算工、料、機(jī)直接工程費乘以相應(yīng)措施費率取定;規(guī)費(含工程排污費、社會保障費、意外傷害保險、住房公積金、工程定額測定費)、企業(yè)管理費、利潤，以人工費和施工機(jī)械使用費之和為計算基數(shù)，按不同工程類別，采用相應(yīng)的費率計列。

　　(二)營業(yè)稅改增值稅后的工程概預(yù)算構(gòu)成及取費方法探討

　　建筑安裝工程由營業(yè)稅改征增值稅后，增值稅屬于價外稅，工程材料及施工機(jī)械費所含的增值稅屬于施工企業(yè)的進(jìn)項稅，可用于抵扣銷項稅，不應(yīng)再計入直接工程費及措施費中，即直接工程費及措施費中的材料費、施工機(jī)械使用費應(yīng)調(diào)整為不含稅(增值稅)價。

　　而通用措施費是以個別概預(yù)算工、料、機(jī)直接工程費乘以相應(yīng)措施費率取定，因為料、機(jī)直接工程費調(diào)整為不含稅價，所以通用措施費取費費率應(yīng)相應(yīng)調(diào)整(調(diào)高)。

　　規(guī)費、企業(yè)管理費、利潤是以人工費和施工機(jī)械使用費之和為計算基數(shù)，因為施工機(jī)械使用費調(diào)整為不含稅價，所以相應(yīng)的費率應(yīng)相應(yīng)調(diào)整(調(diào)高)。

　　根據(jù)《建設(shè)工程工程量清單計價規(guī)范》(GB50500-2008)以工程量清單計價的工程，其工程量清單價也應(yīng)相應(yīng)調(diào)整，即：直接工程費及措施費中的材料費、施工機(jī)械使用費應(yīng)調(diào)整為不含稅(增值稅)價;相應(yīng)調(diào)整取費基數(shù)與材料費、施工機(jī)械費相關(guān)措施費、規(guī)費等的取費費率。

　　三、營業(yè)稅改增值稅對甲供材料、混合銷售業(yè)務(wù)稅收政策的影響

　　(一)營業(yè)稅改增值稅對甲供材料稅收政策的影響

　　根據(jù)營業(yè)稅暫行條例實施細(xì)則，甲供材料應(yīng)并入營業(yè)額計征營業(yè)稅，即材料無論是甲供還是乙供，其稅負(fù)是一樣的。

　　營業(yè)稅改增值稅后，材料甲供與材料乙供在稅負(fù)上存在差異，因為若材料乙供，其購進(jìn)材料的進(jìn)項稅可以抵扣，若材料甲供，購進(jìn)材料的進(jìn)項稅無法抵扣。

　　舉例如下：假設(shè)其他工程成本5000萬元，材料3000萬元;材料甲供方式下，在假設(shè)甲供材料不再并入營業(yè)額計征增值稅的前提下，則工程總造價為9060萬元;材料乙供方式下工程總造為8880萬元;材料甲供方式增加工程造價180萬元(若甲供材料并入營業(yè)額計征增值稅，則差異更大)。

　　由此分析，在營業(yè)稅改增值稅后，甲供材料方式將會增加稅負(fù)。

　　如何在稅收政策上，或在實務(wù)操作上規(guī)避材料甲供增加稅負(fù)，是值得探討的問題。

　　(二)營業(yè)稅改增值稅對混合銷售業(yè)務(wù)稅收政策的影響

　　根據(jù)營業(yè)稅暫行條例實施細(xì)則第七條，提建筑業(yè)勞務(wù)的同時銷售自產(chǎn)貨物的混合銷售行為，應(yīng)當(dāng)分別核算應(yīng)稅勞務(wù)的營業(yè)額和貨物的銷售額，其應(yīng)稅勞務(wù)的營業(yè)額繳納營業(yè)稅，貨物銷售額不繳納營業(yè)稅(繳納增值稅)。

　　營業(yè)稅改增值稅后，因建筑業(yè)增值稅率為11%，銷售貨物增值稅率為17%，所以提建筑業(yè)勞務(wù)的同時銷售自產(chǎn)貨物的混合銷售行為，還是要分別核算勞務(wù)的營業(yè)額和貨物的銷售額，分別適用11%、17%的增值稅率計算繳納稅費。

　　四、建筑業(yè)營業(yè)稅改增值稅執(zhí)行過度期政策的考量

　　建筑安裝工程合同的一個很重要的特點是工期長，合同執(zhí)行期長，這是營業(yè)稅改增值稅如何過度必須考慮的一個問題。

　　正如本文第二點“建筑業(yè)營業(yè)稅改增值稅對工程概預(yù)算、工程計價的影響”所闡述，營業(yè)稅改增值稅涉及工程概預(yù)算構(gòu)成、取費費率調(diào)整、工程量清單構(gòu)成等諸多方面的調(diào)整，很難在不改變合同價、不影響合同各方利益的前提下對原有合同進(jìn)行修改。

　　過度期政策方案一：建筑業(yè)營業(yè)稅改增值稅執(zhí)行日之前簽訂的建安合同，執(zhí)行舊政策，繳納營業(yè)稅;建筑業(yè)營業(yè)稅改增值稅執(zhí)行日之后簽訂的新合同，執(zhí)行新政策，繳納增值稅。

　　該方案的好處是不用對原合同進(jìn)行修改，維持原有合同計量、計價條款，不影響合同各方利益。

　　主要弊端是施工單位要區(qū)分執(zhí)行日之前、之后的建安合同，分別核算，尤其是分別核算增值稅進(jìn)項稅及營業(yè)額，增加工作難度。

　　另外，在稅務(wù)征收管理上，因為一個單位可能就類似業(yè)務(wù)存在2種稅收政策，增加稅收征管難度。

　　過度期政策方案二：建筑業(yè)營業(yè)稅改增值稅執(zhí)行日之后，所有建安合同均執(zhí)行新政策，即均改征增值稅。

　　該方案的好處是便于稅收征管，也便于會計核算。

　　弊端是需對建筑業(yè)營業(yè)稅改增值稅執(zhí)行日之前的建安合同進(jìn)行修改調(diào)整，須對工程量清單進(jìn)行調(diào)整，材料及機(jī)械使用費調(diào)整為不含稅價，取費費率、稅金計取相應(yīng)調(diào)整，影響合同各方利益，存在執(zhí)行難度。

　　五、建筑業(yè)營業(yè)稅改增值稅后，施工單位財務(wù)管理要點

　　(一)以征收增值稅的稅收政策進(jìn)行財務(wù)分析與評價

　　因營業(yè)稅改增值稅，計稅方法及稅負(fù)成本有了變化，所以在財務(wù)分析及評價中也有所變化。

　　如上文所述“營業(yè)稅改增值稅對甲供材料稅收政策的影響”，改征增值稅后，甲供材料較乙供材料增加工程成本，甲供材料是不利的業(yè)務(wù)模式。

　　再比如機(jī)械作業(yè)替代人工作業(yè)的財務(wù)評價中，增收營業(yè)稅時，是含稅機(jī)械費與人工費進(jìn)行對比，改征增值稅后，應(yīng)是不含稅機(jī)械費與人工費進(jìn)行對比，因為機(jī)械費的增值稅進(jìn)項稅是可以抵扣的。

　　(二)取得增值稅專用發(fā)票、按要求進(jìn)行認(rèn)證、辦理抵扣

　　因增值稅進(jìn)項稅可以抵扣，所以施工單位應(yīng)盡可能向要能開具增值稅專用發(fā)票的供應(yīng)商采購，若對方無法提供增值稅專用發(fā)票，則增值稅進(jìn)項稅應(yīng)由對方承擔(dān)，即采購價應(yīng)為不含稅價。

　　施工單位要根據(jù)增值稅專用發(fā)票管理辦法，按要求及時辦理增值稅專用發(fā)票認(rèn)證等相關(guān)事宜，按要求辦理增值稅進(jìn)項抵扣。

　　參考文獻(xiàn)：

　　[1]關(guān)于印發(fā)營業(yè)稅改征增值稅試點方案的通知

　　[2]軌道交通工程設(shè)計概預(yù)算編制辦法.2007

　　[3]建設(shè)工程工程量清單計價規(guī)范.(GB50500-2008)