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對破產(chǎn)會計期間的幾點認識論文
一、破產(chǎn)會計期間的界定
目前，會計理論界關(guān)于破產(chǎn)會計期間的界定存在著“一段期間論”和“兩段期間論”兩種代表性觀點。“一段期間論”認為：應(yīng)將破產(chǎn)會計期間與破產(chǎn)程序的時間范疇保持一致；“兩段期間論”則認為，破產(chǎn)會計按兩段劃分會計期間：一是對破產(chǎn)企業(yè)的會計處理而言的，自年初起至人民法院宣告企業(yè)破產(chǎn)日止，為第一段會計期間；二是對清算組的會計處理而言的，不論清算期間有多長或多短，均視為一段會計期間，是企業(yè)破產(chǎn)會計的第二段會計期間。由此可見，兩種觀點對于破產(chǎn)會計終點的認識在本質(zhì)上并無區(qū)別，即都以破產(chǎn)程序終結(jié)并由清算組向企業(yè)原登記機關(guān)辦理注銷登記日作為終止日。兩者的分歧主要是由于對破產(chǎn)會計起點的不同認識而致。換句話說，對破產(chǎn)會計起點的正確界定是對破產(chǎn)會計期間作出準(zhǔn)確界定的關(guān)鍵所在。
筆者認為，兩種觀點對于破產(chǎn)會計起點的界定都有失偏頗。在破產(chǎn)會計與正常經(jīng)營會計之間存在著明顯的時間界定，該時間界定應(yīng)為破產(chǎn)會計的起點。
首先，從理論上講，企業(yè)面臨的現(xiàn)實狀態(tài)不可能既是持續(xù)經(jīng)營，又同時處于清算之中，破產(chǎn)會計與正常經(jīng)營會計不能在一個企業(yè)中同時存在，即兩者之間應(yīng)該是一種非彼即此的轉(zhuǎn)承關(guān)系。
其次，從現(xiàn)實來看，這一時間界點必須同時滿足如下兩個條件：(1)企業(yè)正常的生產(chǎn)經(jīng)營活動已經(jīng)停止；(2)企業(yè)必須依法破產(chǎn)。因為企業(yè)事實上的不能清償債務(wù)只是破產(chǎn)會計的必要條件，只有人民法院依法宣告企業(yè)破產(chǎn)才是其產(chǎn)生的充分條件。
最后，再從法律根源來考察，在我國的《企業(yè)破產(chǎn)法》中第24條第一款規(guī)定：“人民法院應(yīng)當(dāng)自宣告企業(yè)破產(chǎn)之日起十五日內(nèi)成立清算組，接管破產(chǎn)企業(yè)……”第二款規(guī)定：“清算組成員由人民法院從企業(yè)上級主管部門、財政部門等有關(guān)部門和專業(yè)人員中指定。”同時在第三款中規(guī)定：“清算組對人民法院負責(zé)并報告工作”。上述條款的規(guī)定不僅是破產(chǎn)會計得以建立的法律基礎(chǔ)，同時也表明了，清算組所進行的會計活動是在人民法院宣告企業(yè)破產(chǎn)之后依法進行的。所以，破產(chǎn)會計的起點應(yīng)為人民法院宣告企業(yè)破產(chǎn)之日。
二、破產(chǎn)會計期間的再分期
眾所周知，一個企業(yè)的清算是一項十分復(fù)雜的工作，很難在短期內(nèi)完成。根據(jù)破產(chǎn)法規(guī)定。債權(quán)人的債權(quán)申報期限最長可達3個月(自公告發(fā)布之日算起)。盡管債權(quán)申報可在較短時期內(nèi)申報完畢，但由于債權(quán)的認定、資產(chǎn)的評估及變現(xiàn)、清算財產(chǎn)的分配、債務(wù)的清償以及清算時間的長短等因素的綜合影響，使得清算工作需要相當(dāng)長的時間才能處理完畢。為及時向債權(quán)人會議、人民法院以及企業(yè)主管部門報告清算進展情況，清算組也應(yīng)根據(jù)需要作進一步的分期，以定期編制清算報告。與正常經(jīng)營會計分期相比，破產(chǎn)會計的再分期存在著以下3個方面的特征。
(1)再分期的隨機性。清算期間對于企業(yè)來說只有一個，它的起止時間是人民法院宣告企業(yè)破產(chǎn)之日和破產(chǎn)程序終結(jié)并由清算組向企業(yè)原登記機關(guān)辦理注銷登記日，既不存在間隔問題，也不需要像正常經(jīng)營會計嚴格遵守年度、季度、月份的起始時間。由于破產(chǎn)會計期間本身的不確定性，使得再分期也表現(xiàn)出了較多的隨機性特征。若破產(chǎn)會計期間長，則應(yīng)在清算的一定階段編制中期破產(chǎn)會計報告，否則，在破產(chǎn)清算程序結(jié)束時直接公布終期清算結(jié)果。
(2)再分期的客觀性。在正常經(jīng)營條件下，會計分期是人為他把持續(xù)不斷的企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營活動劃分成一個個間隔相等、首尾相接的會計期間，表現(xiàn)出相當(dāng)?shù)闹饔^性，而破產(chǎn)會計期間的再分期卻不是單純?nèi)藶榈膭澏�，相反，卻更多的是取決于清算業(yè)務(wù)完成時間的長短。
(3)再分期是明確責(zé)任的要求。在正常經(jīng)營條件下，會計分期是為了及時提供有關(guān)財務(wù)狀況和經(jīng)營成果的階段性會計信息，以滿足使用者的需要。而破產(chǎn)會計期間的再分期首先是為了劃清財務(wù)和管理責(zé)任，即將清算期與原來的生產(chǎn)經(jīng)營期分開，以便最后明確兩個期間不同的責(zé)任，同時，也是為了控制清算時間，以便減少清算費用，從而提高債權(quán)人的受償比例。
當(dāng)然，需要說明的是，對破產(chǎn)會計期間再分期的認定與收益的確認是無關(guān)的，這是與正常經(jīng)營會計進行分期的根本區(qū)別。
三、破產(chǎn)會計期間的確立對會計核算的影響
破產(chǎn)會計期間的確立，影響著破產(chǎn)會計確認。計量和報告活動。從而使得破產(chǎn)清算會計核算呈現(xiàn)出了一系列的特征。
(一)一切收付及核算活動必須在破產(chǎn)會計期間內(nèi)結(jié)束，這是破產(chǎn)會計確認、計量和報告的客觀要求，在該會計期間之外的經(jīng)濟活動便不屬于破產(chǎn)會計的核算范圍。
(二)破產(chǎn)會計期間的設(shè)定，使收付實現(xiàn)制和重置成本原則有了其賴于存在的現(xiàn)實基礎(chǔ)。由于在破產(chǎn)清算期間內(nèi)必須以現(xiàn)實的貨幣資產(chǎn)或?qū)嵨镔Y產(chǎn)來償還企業(yè)債務(wù)，因此、權(quán)責(zé)發(fā)生制和歷史成本原則無法滿足會計核算和管理的需要。而收付實現(xiàn)制和歷史成本原則與破產(chǎn)財產(chǎn)的估價。變現(xiàn)相適應(yīng)，從而使得在破產(chǎn)清算階段，收支的確認以實際收到或支付的現(xiàn)金作為標(biāo)準(zhǔn)，同時，對破產(chǎn)財產(chǎn)的估價也以重置價值為標(biāo)準(zhǔn)來予以確認。
(三)破產(chǎn)會計信息的準(zhǔn)確性相對提高。在破產(chǎn)清算階段，由于正常經(jīng)營會計中的權(quán)責(zé)發(fā)生制、歷史成本等原則相應(yīng)地被破產(chǎn)會計的收付實現(xiàn)制和重置成本等原則所替代，從而使得破產(chǎn)會計核算建立在期內(nèi)現(xiàn)實的貨幣收支基礎(chǔ)之上，費用、收益的遞延分攤等業(yè)務(wù)都不復(fù)存在，會計信息中估測的成分大大降低，會計信息的準(zhǔn)確性則相應(yīng)提高。
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