后金融危機(jī)下的全球會計(jì)準(zhǔn)則趨同及啟示

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　　【摘要】 文章主要介紹了后金融危機(jī)下世界上兩個(gè)最典型國家和地區(qū)會計(jì)準(zhǔn)則趨同的現(xiàn)狀，做到“以史為鏡”，并給出我國會計(jì)準(zhǔn)則國際趨同的幾個(gè)政策建議，希望能夠更好地促進(jìn)我國企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則與國際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則(IFRS)持續(xù)趨同。

　　【關(guān)鍵詞】 國際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則;后金融危機(jī);趨同

　　經(jīng)濟(jì)越發(fā)展，會計(jì)越重要。這句話所蘊(yùn)含的道理在后金融危機(jī)時(shí)代又一次得到了印證。由美國次貸危機(jī)肇始并于2008年演化成的全球金融危機(jī)對世界經(jīng)濟(jì)造成了深遠(yuǎn)影響，同時(shí)也影響到了各國會計(jì)準(zhǔn)則的制定。為全球共同應(yīng)對國際金融危機(jī)而成立的二十國集團(tuán)(G20)峰會和金融穩(wěn)定理事會(FSB)在研究了金融危機(jī)成因和應(yīng)對措施后，倡議建立一套全球統(tǒng)一高質(zhì)量的會計(jì)準(zhǔn)則，并希望G20各成員國及地區(qū)加快會計(jì)準(zhǔn)則趨同步伐。而國際會計(jì)準(zhǔn)則理事會(IASB)肩負(fù)了這一重要任務(wù)，并不斷致力于其制定的IFRS的完善。在這一背景下，美國、歐盟、中國、日本等國家紛紛表示，支持趨同大勢，并將逐步舍棄本國的會計(jì)準(zhǔn)則，而采用全球統(tǒng)一的國際會計(jì)準(zhǔn)則。盡管這是一個(gè)漫長而又困難的過程，但是各國的會計(jì)準(zhǔn)則的確會朝著趨同的方向發(fā)展。本文主要以歐盟和美國兩個(gè)世界上最具代表性的國家和地區(qū)會計(jì)準(zhǔn)則趨同現(xiàn)狀進(jìn)行淺析，并提出一些政策性建議，以便對我國會計(jì)準(zhǔn)則國際趨同有所啟示。

　　一、采用IFRS的代表性國家介紹

　　歐盟是當(dāng)今世界上區(qū)域經(jīng)濟(jì)合作最為緊密的國家間聯(lián)盟，也是世界上最早積極表態(tài)支持與IFRS接軌的一個(gè)政府間的國際組織。歐盟對IFRS采用了一種“審議選擇”制度。首先，由歐盟成員國會計(jì)準(zhǔn)則制定機(jī)構(gòu)、報(bào)表編制和使用者、會計(jì)職業(yè)組織代表組成的歐洲財(cái)務(wù)報(bào)告咨詢組(EFRAG)對IASB新發(fā)布或修訂的IFRS進(jìn)行分析，提出歐盟是否采用該準(zhǔn)則的建議。其次，由高層次獨(dú)立專家組成的準(zhǔn)則咨詢審議組(SARG)對EFRAG的建議進(jìn)行審議并提出意見。最后由歐盟成員國代表組成的歐洲會計(jì)監(jiān)管委員會(ARC)根據(jù)EFRAG和SARG的意見，向歐盟委員會相關(guān)部門建議是否采用該準(zhǔn)則。歐盟委員會就此作出決定并報(bào)歐洲議會批準(zhǔn)。履行這些程序后，該準(zhǔn)則即成為歐盟所采用的IFRS的一部分。歐盟對IFRS采用的這種“審議選擇”制度是基于自身利益的考慮，一方面避免了高額的準(zhǔn)則制定成本;另一方面又可以此維護(hù)歐盟自身利益，爭取主動權(quán)。

　　歐盟還堅(jiān)持以積極的態(tài)度處理與美國和其他國家的關(guān)系，一方面敦促美國證券交易委員會(SEC)采用IFRS替代美國公認(rèn)會計(jì)原則(GAAP);另一方面對與IFRS等效的其他國家會計(jì)準(zhǔn)則予以認(rèn)可。2008年11月，歐盟決定自2009年起至2011年年底前的過渡期內(nèi)，允許中國證券發(fā)行者在進(jìn)入歐洲市場時(shí)使用中國會計(jì)準(zhǔn)則，即不需要根據(jù)歐盟境內(nèi)市場采用的國際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則調(diào)整財(cái)務(wù)報(bào)表。中歐會計(jì)等效具有重要意義，一方面認(rèn)可了中國企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則國際趨同及有效實(shí)施的事實(shí)，降低了我國企業(yè)赴歐盟上市成本;另一方面也為中國與其他國家或地區(qū)的會計(jì)準(zhǔn)則等效起到了促進(jìn)和示范作用。

　　二、擬采用IFRS或與之逐步趨同的代表性國家介紹

　　美國會計(jì)準(zhǔn)則的發(fā)展先后經(jīng)歷了“會計(jì)程序委員會”(CAP)、“會計(jì)原則委員會”(APB)和“財(cái)務(wù)會計(jì)準(zhǔn)則委員會”(FASB)三個(gè)階段，由CAP發(fā)布的“會計(jì)研究公報(bào)”、APB發(fā)布的“會計(jì)原則委員會意見書”以及FASB發(fā)布的“財(cái)務(wù)會計(jì)準(zhǔn)則公告”共同形成了美國“公認(rèn)會計(jì)原則”(GAAP)的主體。2002年10月29日，美國的財(cái)務(wù)會計(jì)準(zhǔn)則委員會(FASB)與IASB的合作有了突破性的進(jìn)展，雙方正式達(dá)成了《諾沃克協(xié)議》，表明了相互趨同的立場。2006年2月， FASB和IASB聯(lián)合發(fā)布了一份諒解備忘錄(MOU)，名為“IFRS與美國GAAP在2006—2008年的趨同路線圖”。在這份備忘錄里FASB與IASB重申了為世界資本市場建立高質(zhì)量和通用會計(jì)準(zhǔn)則的共同目標(biāo)，進(jìn)一步細(xì)化了《諾沃克協(xié)議》中首次提出的目標(biāo)和原則。

　　2010年6月，F(xiàn)ASB與IASB共同發(fā)布了《關(guān)于承諾會計(jì)準(zhǔn)則趨同和建立全球統(tǒng)一的高質(zhì)量會計(jì)準(zhǔn)則的進(jìn)展報(bào)告》。該報(bào)告回顧了雙方在趨同工作方面的進(jìn)展，并針對當(dāng)前所面臨的主要挑戰(zhàn)，調(diào)整了雙方擬在2011年6月前完成的重要項(xiàng)目議程。由此可見，美國希望通過FASB與IASB開展合作來消除差異，推動兩者會計(jì)準(zhǔn)則的趨同。2010年12月23日，Obama政府任命萊斯麗·賽德曼為FASB主席。賽德曼在就職聲明中稱將力求與IASB協(xié)調(diào)，大舉修改美國企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)告發(fā)布標(biāo)準(zhǔn)，消除美國企業(yè)目前遵循的會計(jì)準(zhǔn)則與世界其他多數(shù)企業(yè)遵循的IFRS之間的分歧，計(jì)劃在2011年6月前完成與全球會計(jì)準(zhǔn)則之間的“趨同計(jì)劃”。此舉將為SEC擬在2011年提交的《美國企業(yè)全部遵循國際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則》議案打下基礎(chǔ)。

　　三、我國與IFRS趨同的政策建議

　　基于歐盟和美國在國際會計(jì)準(zhǔn)則趨同以及應(yīng)對國際金融危機(jī)所作出的努力和成就，財(cái)政部于2010年4月2日正式發(fā)布了《中國企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則與國際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則持續(xù)趨同路線圖》，提出了中國企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則與IFRS持續(xù)趨同的目標(biāo)。但是，由于會計(jì)準(zhǔn)則與IFRS協(xié)調(diào)的經(jīng)濟(jì)利益是巨大的，又由于各方面的限制，我國會計(jì)準(zhǔn)則與IFRS還存在很大差距，為了更好地融入全球資本市場，我國應(yīng)積極借鑒歐盟和美國的經(jīng)驗(yàn)，建立既符合中國國情又兼顧國際慣例的會計(jì)準(zhǔn)則。為此，我國應(yīng)在以下幾方面作出努力：

　　(一)構(gòu)建財(cái)務(wù)會計(jì)的概念框架，是會計(jì)準(zhǔn)則趨同的必要前提條件

　　財(cái)務(wù)會計(jì)概念框架是會計(jì)理論中最實(shí)用的部分，不包括會計(jì)思想、會計(jì)思想史、不同的會計(jì)觀點(diǎn)和學(xué)派等等(葛家澍，2005)。由于概念框架是制定和評價(jià)會計(jì)準(zhǔn)則的以會計(jì)目標(biāo)為核心的一套相互關(guān)聯(lián)的會計(jì)基本概念體系，可以引導(dǎo)前后一貫、內(nèi)在一致的會計(jì)準(zhǔn)則的產(chǎn)生，因此，要使各國會計(jì)準(zhǔn)則趨同，作為制定會計(jì)準(zhǔn)則的指導(dǎo)思想或原則體系的趨同是十分重要的(汪祥耀，2006)。所以，西方發(fā)達(dá)國家的會計(jì)準(zhǔn)則制定機(jī)構(gòu)陸續(xù)制定出了概念框架：FASB發(fā)布了系列《財(cái)務(wù)會計(jì)概念公告》(SFAC);國際會計(jì)準(zhǔn)則委員會(IASC)發(fā)布的《編制和呈報(bào)財(cái)務(wù)報(bào)表的框架》是以FASB財(cái)務(wù)會計(jì)概念框架為基礎(chǔ)形成的;英國財(cái)務(wù)會計(jì)準(zhǔn)則委員會(ASB)發(fā)布的《財(cái)務(wù)報(bào)告原則公告》是參考IASC的概念框架制定出來的。我國也于1992年發(fā)布了《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則》的基本會計(jì)準(zhǔn)則，雖有巨大進(jìn)步但有很多不完善的地方。2006年，財(cái)政部發(fā)布了《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則——基本準(zhǔn)則》(下稱“基本準(zhǔn)則”)作為我國的財(cái)務(wù)會計(jì)概念框架。盡管修訂后的基本準(zhǔn)則的確比原來的基本準(zhǔn)則更加完善也更符合國際慣例，但是兩者不管在性質(zhì)定位上還是結(jié)構(gòu)形式上，都有本質(zhì)的區(qū)別。所以基本準(zhǔn)則無法替代概念框架，在條件成熟時(shí)我國還是要構(gòu)建自己的財(cái)務(wù)會計(jì)概念框架。

　　(二)促使會計(jì)計(jì)量模式的趨同，是會計(jì)準(zhǔn)則趨同的核心

　　美國著名會計(jì)學(xué)家伊尻雄治(Yuri Iriji)曾經(jīng)指出，會計(jì)計(jì)量是會計(jì)活動的核心職能。我國著名會計(jì)學(xué)家楊時(shí)展也認(rèn)為，傳統(tǒng)地看，初步地看，和會計(jì)這個(gè)名詞最貼切的性質(zhì)，或者說，會計(jì)的本質(zhì)屬性，首先在于會計(jì)計(jì)量。因?yàn)橥�一種會計(jì)事項(xiàng)采用不同的會計(jì)計(jì)量方法，將會產(chǎn)生兩種截然不同的會計(jì)結(jié)果，進(jìn)而影響會計(jì)信息使用者的經(jīng)濟(jì)決策。當(dāng)今國際會計(jì)界在計(jì)量模式中，越來越多地使用了公允價(jià)值，并且普遍認(rèn)為公允價(jià)值的應(yīng)用和駕馭程度是衡量一個(gè)國家會計(jì)準(zhǔn)則體系發(fā)達(dá)和完善程度的重要標(biāo)準(zhǔn)。隨著我國經(jīng)濟(jì)國際化程度的深化，在推進(jìn)我國會計(jì)準(zhǔn)則協(xié)調(diào)的過程中，必須重視公允價(jià)值的應(yīng)用問題。我國應(yīng)該繼續(xù)密切關(guān)注國際相關(guān)方面的動態(tài)，加強(qiáng)與IASB的溝通，積極開展公允價(jià)值計(jì)量方法的研究，為完善我國會計(jì)準(zhǔn)則中公允價(jià)值的計(jì)量方法提供借鑒。

　　(三)追求與IFRS形式上的趨同，是擴(kuò)大對外開放、吸引外資的要求

　　實(shí)質(zhì)與形式相比較，我國似乎一直都傾向“實(shí)質(zhì)重于形式”的觀點(diǎn)，甚至曾有一段時(shí)間我國會計(jì)準(zhǔn)則制定工作陷于停頓并恢復(fù)采用企業(yè)會計(jì)制度，一些學(xué)者甚至認(rèn)為只要采用與IFRS相同或類似的會計(jì)處理方法，采用會計(jì)準(zhǔn)則還是會計(jì)制度的形式并不重要。然而，隨著我國在經(jīng)濟(jì)全球化中扮演著越來越重要的角色，我國會計(jì)準(zhǔn)則及其產(chǎn)生的會計(jì)信息將面向國外使用者，若我國不采用符合國際慣例的表達(dá)方式，而一味符合所謂的“中國特色”，那么將很可能極大影響我國會計(jì)準(zhǔn)則的國際認(rèn)可度。

　　(四)改進(jìn)我國會計(jì)準(zhǔn)則的制定程序，借鑒IASB的“應(yīng)循程序”

　　2002年5月IASB公布的《國際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則前言》闡述了IFRS制定的應(yīng)循程序(Due Process)：首先，工作人員結(jié)合《編報(bào)財(cái)務(wù)報(bào)表的框架》確定與審核相關(guān)問題，接下來與國家準(zhǔn)則制定機(jī)構(gòu)交換看法，準(zhǔn)則咨詢委員會(SAC)建議是否可列入議程;其次成立咨詢委員會就該項(xiàng)目向IASB提供建議;再次公布討論稿征求意見(其中IASB至少8票同意)，公布征求意見稿征求意見(包括結(jié)論基礎(chǔ))，考慮收到的意見(有必要的話舉行聽證會、實(shí)地試驗(yàn))，接下來IASB投票(至少8票同意);最后正式公布準(zhǔn)則。可見IASB制定IFRS的應(yīng)循程序具有很強(qiáng)的透明性和可操作性。由于會計(jì)準(zhǔn)則制定程序的趨同是會計(jì)準(zhǔn)則趨同的必要條件之一，所以我國應(yīng)該充分借鑒IASB的“應(yīng)循程序”，以完善我國會計(jì)準(zhǔn)則的制定程序。

　　(五)及時(shí)關(guān)注IFRS進(jìn)展情況，積極主動參與IFRS的制定過程，爭取更多的發(fā)言權(quán)

　　曾經(jīng)有一段時(shí)間，我國對IFRS的進(jìn)展關(guān)注很不及時(shí)，對IASB制定準(zhǔn)則的參與度也不夠，這導(dǎo)致我國會計(jì)準(zhǔn)則制定的滯后性，客觀上失去了主動權(quán)。歐盟和美國的經(jīng)驗(yàn)告訴我們，它們都不是被動地接受IFRS，而是主動爭取IASB的控制權(quán)。在實(shí)現(xiàn)全球會計(jì)準(zhǔn)則趨同的進(jìn)程中，我國也要隨時(shí)關(guān)注IASB的工作進(jìn)度，跟上IFRS制定工作的節(jié)拍，積極參與IFRS 的制定與修訂過程，充分反映我國各利益團(tuán)體的呼聲，擴(kuò)大我國會計(jì)準(zhǔn)則的國際影響力，盡量保持與IFRS時(shí)間上的趨同，在國際會計(jì)領(lǐng)域發(fā)揮更大的作用。

　　(六)認(rèn)真貫徹路線圖的實(shí)施，促進(jìn)會計(jì)準(zhǔn)則國際趨同向縱深發(fā)展

　　2007年美國金融危機(jī)的爆發(fā)對全球會計(jì)趨同的發(fā)展產(chǎn)生了巨大影響，為了順應(yīng)各國國際趨同趨勢，明確我國趨同立場，財(cái)政部于2010年4月2日發(fā)布了《中國企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則與國際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則持續(xù)趨同路線圖》(簡稱“路線圖”)。路線圖的發(fā)布一方面是為了響應(yīng)二十國集團(tuán)(G20)和金融穩(wěn)定理事會(FSB)的倡議，更好地應(yīng)對金融危機(jī);另一方面也是深化我國會計(jì)改革，部署下一階段我國會計(jì)準(zhǔn)則建設(shè)工作的需要。發(fā)布路線圖，積極推動我國企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則與國際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則持續(xù)趨同，是我國緊緊把握當(dāng)前經(jīng)濟(jì)社會發(fā)展的重要契機(jī)，是確保我國經(jīng)濟(jì)長期平穩(wěn)可持續(xù)發(fā)展的重要舉措，是我國主動承擔(dān)國際責(zé)任、積極參與國際金融監(jiān)管體制改革、切實(shí)維護(hù)全球經(jīng)濟(jì)金融體系穩(wěn)定的具體表現(xiàn)，其意義顯而易見(劉玉廷，2010)。所以我國要積極做好路線圖的宣傳工作，認(rèn)真聽取社會各界的反饋意見，為新一輪會計(jì)準(zhǔn)則建設(shè)工作做好準(zhǔn)備。

　　【主要參考文獻(xiàn)】

　　[1] 劉玉廷.中國企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則改革與發(fā)展[M].北京：人民出版社，2010.

　　[2] 汪祥耀.與國際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則趨同——路徑選擇與政策建議[M].上海：立信會計(jì)出版社，2006.

　　[3] 汪祥耀.美國會計(jì)準(zhǔn)則研究——從經(jīng)濟(jì)大蕭條到全球金融危機(jī)[M].上海：立信會計(jì)出版社，2010.

　　[4] 財(cái)政部會計(jì)司.化危機(jī)為機(jī)遇，以星火成燎原——當(dāng)前國際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則在全球的采用情況(上)[J].商業(yè)會計(jì)，2010(17).

　　[5] 財(cái)政部會計(jì)司.化危機(jī)為機(jī)遇，以星火成燎原——當(dāng)前國際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則在全球的采用情況(下)[J].商業(yè)會計(jì)，2010(18).

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