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財政總預算會計制度“雙分錄”應用問題探析論文
財政總預算會計制度為了給公眾提供有價值的信息，增加信息的可靠性，提高財政預算管理的效率和財務管理的效用。新增了“雙分錄”這一會計核算方法。本文分為三個部分，介紹了新財政總預算會計制度“雙分錄”的使用范圍、“雙分錄”核算對預算管理的影響，最后提出了使用“雙分錄”核算的建議。
財政總預算會計制度“雙分錄”不僅反映了收支業務和預算執行的狀況，同時也滿足了公眾使用信息的需求。行政與事業單位在會計制度上均擴大了“雙分錄”的應用范圍。
一、“雙分錄”的應用范圍
擴大 “雙分錄”核算的范圍是財政總預算與行政、事業單位會計制度的一個創新點。為滿足會計核算目標和不同會計信息使用者的需求，記錄單位預算收支的同時，預算收支活動對資產、負債和凈資產的影響都能通過“雙分錄”的核算反映。比較財政總預算、行政單位及事業單位“雙分錄”應用范圍和核算情況，可分為在資產和負債中的應用。
(一)資產中“雙分錄”的應用
財政總預算會計新增“應收地方政府債券轉貸款”，“應收主權外債轉貸款”，“股權投資”這三個需要使用雙分錄的非流動資產會計科目。“固定資產”、“在建工程”、“無形資產”等非流動資產科目，在行政、事業單位會計制度中均使用了“雙分錄”核算;財政總預算會計新增“應收股利”這一會計科目，但是在“預付賬款”、“存貨”這一流動資產科目核算中，行政單位使用“雙分錄”來反映資產增減變動，事業單位仍沿用舊制度來核算“存貨”和“預付賬款”的變化。
(二)負債中“雙分錄”的應用
財政總預算會計新增“應付長期政府債券”、“借入款項”、“應付地方政府債券轉貸款”、“應付主權外債轉貸款”、“其他負債”這五個使用雙分錄的會計分錄。行政單位使用“雙分錄”，運用在“應付賬款 ”這個流動負債科目中，事業單位仍沿用舊制度核算方法，反映“應付賬款”的變化;財政總預算會計新增“應付短期政府債券”這一科目，行政、事業單位會計制度均使用了“雙分錄”反映“長期應付款”這個長期負債科目的變化。
從上述四類情形可以看出，預算執行的情況有所差異，是因為財政總預算、行政和事業單位會計制度使用在“雙分錄”來反映資產、負債變化的范圍上有所不同。
二、“雙分錄”核算對預算管理的影響
以實際發生的收入和支出為基礎，而不是以收支歸屬的期間為基礎，是收付實現制的本質。所以，在會計核算過程中，實際發生的收入和支出也只有采用收付實現制確認和報告，才能和預算的口徑相一致，準確反映預算管理的情況。但由于財政總預算、行政和事業單位會計制度中“雙分錄”應用的范圍不同，對預算管理的影響不同，主要表現為以下兩個方面。
(一)財政總預算會計制度“雙分錄”應用范圍受限
新財政總預算會計基本準則沒有考慮，購買存貨和固定資產時的處理。購買存貨和固定資產時，財政總預算會計應反映貨幣資金的減少額，并列支如實反映非貨幣性資產的價值;事業單位對于存貨的核算，當發出存貨時，借記“事業支出”，貸記“存貨”，雖然借記“事業支出”，但并沒有實際支付貨幣資金，導致預算支出被多記。針對應付賬款的核算，事業單位償還“應付賬款”時，借記“應付賬款”，貸記“零余額賬戶用款額度”或“財政補助收入”，在實際中貨幣資金減少，但在會計分錄中可以看出沒有列支，導致預算支出被少計。行政單位核算時采用了“雙分錄”，則避免了預算支出被多記或者少計的情況發生。
(二)對于核算“其他應收款”時均未采用“雙分錄”
在發生其他應收款時，財政總預算會計借記“其他應收款”，貸記“國庫存款”或“其他財政存款”。事業單位和行政單位均直接借記“其他應收款”，貸記“零余額賬戶用款額度”、“財政補助(撥款)收入”。如年末未及時清理債權，可能會導致少計支出、虛增結轉結余的情況。
從上述分析可以看出，財政總預算會計制度沒有考慮購買存貨和固定資產時的處理，不能如實的反映非貨幣性凈資產的價值。在涉及流動資產和流動負債的核算時行政單位和事業單位，如果不能采用統一的“雙分錄”確認口徑，將會造成會計核算與預算實際執行與確認的差異，進而影響預算管理的信息需求。
三、使用“雙分錄”核算的建議
針對以上“雙分錄”核算對預算管理的影響，對于如何及時準確反映預算管理的信息，提出兩點建議。
(一)擴大“雙分錄”的適用范圍
對于，新財政總預算會計基本準則沒有考慮購買存貨和固定資產時的處理。建議修訂《財政總預算會計制度》，采用 “雙分錄”進行核算。財政總預算的“其他應付款”也應采取“雙分錄”。對于，事業單位會計制度，建議修訂 《事業單位會計制度》，將預付賬款、存貨、應付賬款的核算參照 《行政單位會計制度》 執行，采用 “雙分錄”進行核算。同時將 “非流動資產基金”科目修訂為 “資產基金”科目，用來核算事業單位的預付賬款、存貨、固定資產、在建工程、無形資產等非貨幣資產在凈資產中占用的金額。加強對事業單位存貨的管理，精確記錄存貨的購置情況。
(二)對“其他應收款”采用“雙分錄”核算
對于制度中的其他應收款的核算，建議采用“雙分錄”。財政總預算發生其他應收款時，借記“其他應收款”，貸記“資產基金—其他應收款”;同時，借記“國庫存款”，貸記“債務收入”。收回或轉銷當年其他應收款時，借記“資產基金—其他應收款”，貸記“其他應收款”;同時，借記“債務收入”，貸記“其他應收款”。行政和事業單位，借記“ 其他應收款”，貸記“資產基金—其他應收款”;同時，借記“經費支出(事業支出)”，貸記“零余額賬戶用款額度(財政補助收入、財政撥款收入)”。
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