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企業(yè)出口退稅的稅收籌劃
企業(yè)出口退稅的稅收籌劃【1】
摘 要 受金融危機的影響，出口企業(yè)銷售大幅回落，出口企業(yè)效益明顯下降，尤以低端制造業(yè)受到的影響最為直接，有的企業(yè)甚至面臨生存的壓力。
在人民幣升值加劇、歐美市場需求銳減、退稅率不斷調(diào)整、貿(mào)易經(jīng)營方式不斷變化的情況下，生產(chǎn)型出口企業(yè)要想在利潤擠壓的隙縫中求生存、求發(fā)展，更應(yīng)該積極進行出口退稅方法的稅收籌劃，把出口成本降到最低。
關(guān)鍵詞 出口退稅 稅收籌劃
經(jīng)測算，出口退稅率每降低一個百分點，出口成本將增加一個甚至多個百分點，很多微利企業(yè)面臨著虧損的危險。因此，在當(dāng)天激烈的市場競爭中，企業(yè)更應(yīng)該運用稅收籌劃的手段，對出口退稅進行有效的籌劃，通過提高退稅收益，縮短資金占用，加速資金流轉(zhuǎn)以降低出口成本，最大限度地享受國家優(yōu)惠政策，從而提高企業(yè)的經(jīng)濟效益。
根據(jù)現(xiàn)行的出口退稅政策規(guī)定，外貿(mào)企業(yè)自營出口貨物，出口貨物在報關(guān)出口后，免征出口銷售環(huán)節(jié)的銷項稅金，依據(jù)出口企業(yè)取得的增值稅專用發(fā)票注明的進貨金額，按照退稅率辦理退稅。
生產(chǎn)型出口企業(yè)則實行“免、抵、退”稅管理辦法，“免稅”是指貨物報關(guān)出口并在財務(wù)上作銷售后，免征出口銷售環(huán)節(jié)的銷項稅金;“抵稅”是指出口貨物耗用國內(nèi)采購的原材料、動力等所含的進項稅額抵減內(nèi)銷貨物的銷項稅額;“退稅”是指當(dāng)期內(nèi)銷銷項稅額不足抵減時，對不足抵減部分辦理退稅。
依據(jù)財稅[2005]25號的規(guī)定，自2005年1月1日起，經(jīng)國家稅務(wù)局正式審核批準(zhǔn)的當(dāng)期免抵的增值稅稅額應(yīng)納入城市維護建設(shè)稅和教育費附加的計征范圍，分別按規(guī)定的稅(費)率征收城市維護建設(shè)稅和教育費附加。
通過上述兩類企業(yè)出口退稅的相關(guān)規(guī)定可以看出，雖然兩種辦法都是免征出口銷售環(huán)節(jié)的銷項稅金，但卻有本質(zhì)的不同：對外貿(mào)企業(yè)出口貨物免稅是按征稅率免稅，而對生產(chǎn)企業(yè)出口貨物免稅是按退稅率免稅。
也就是說，對外貿(mào)企業(yè)來說，出口貨物的增值部分全部免稅;而對生產(chǎn)企業(yè)來講，出口貨物的增值部分，只能按退稅率免稅，增值部分的征稅率和退稅率之差，生產(chǎn)企業(yè)還要依法繳納，在財務(wù)上作進項稅額轉(zhuǎn)出處理。
為更明確地說明因出口退稅方式不同為出口退稅稅收籌劃提供了空間，現(xiàn)舉例進行說明：
假定東方集團為位于甲市市區(qū)，下設(shè)有生產(chǎn)型企業(yè)A公司和外貿(mào)型企業(yè)B公司，當(dāng)月出口銷售額為5000萬元，內(nèi)銷銷售額2000萬元，產(chǎn)品成本為5600萬元(即毛利率為80%)，當(dāng)期進項稅額為5000×17%=850萬元，適用的征稅率為17%，退稅率為15%。東方集團可以采用以下方式的出口退稅辦法：
方式一：通過A公司自營出口，退稅采用“免、抵、退”稅辦法。則當(dāng)月出口退稅計算為：
當(dāng)期銷項稅額=2000×17%=340萬元
當(dāng)期應(yīng)納稅額=340-[850-5000×(17%-15%)]
=-410萬元
當(dāng)期應(yīng)退稅額=410萬元
當(dāng)期免抵稅額=5000×15%-410=340萬元
當(dāng)期應(yīng)納附加稅=340×10%=34萬元
東方集團公司稅收凈流入=410-34=376萬元
方式二：通過A公司按銷售價格賣給B公司，由B公司報關(guān)出口并申請退稅，同時，A公司向B公司開具增值稅專用發(fā)票，則：
A公司應(yīng)納增值稅=(5000+2000)×17%-850=340萬元
A公司應(yīng)納附加稅=340×10%=34萬元
B公司當(dāng)期出口退稅=5000×15%=750萬元
東方集團公司稅收凈流入=750-340-34=376萬元
方式三：通過A公司按成本價格賣給B公司，由B公司報關(guān)出口并申請退稅，同時，A公司向B公司開具增值稅專用發(fā)票，則：
A公司應(yīng)納增值稅=[5600 /(5000+2000)×5000+2000]×17%-850=170萬元，
A公司應(yīng)納附加稅=170×10%=17萬元
B公司當(dāng)期出口退稅=4000×15%=600萬元
東方集團公司稅收凈流入=600-170-17=413萬元
通過上述三種方式比較，前兩種方式中東方集團公司稅收凈流入都是376萬元，而第三種方式比前兩種方式得到更多的稅收凈流入，多流入部分為413-376=37萬元，該金額正好是由兩部分構(gòu)成：
(1)出口銷售中增值部分與征退稅額之差二者的積，即(5000-4000)×(17%-15%)=20萬元。
(2)出口銷售中增值部分應(yīng)納的附加稅(或免抵稅附加)，即(5000-4000)×17%×10%=17萬元。
假設(shè)其他數(shù)據(jù)不變，將上例中的出口收入改為6000萬元，內(nèi)銷收入改為1000萬元，依據(jù)上述方法，仍可求出按第三種方式將比前兩種方式增加稅收凈流入(6000-6000×80%)×(2%+17%×10%)=44.40萬元。
按第三種方式增加的稅收凈流入，可總結(jié)為通用的結(jié)論性公式為：
增加的稅收凈流入=(外銷金額-生產(chǎn)企業(yè)向外貿(mào)企業(yè)的開票金額)×(征退稅額之差+1.7%)
比較上述三種方式，方式一和方式二得到的稅收凈流入是一致的，但方式一的優(yōu)勢在于，不用繳納增值稅，不占用企業(yè)的資金;方式三雖占用的資金較方式一多，但能得到更大的稅收凈流入。
由此可見，不管出口型集團公司選擇哪一種退稅辦法，都各有利弊，企業(yè)應(yīng)根據(jù)自己的實際情況選擇合適的退稅辦法。若企業(yè)資金緊張，可選用方式一的做法;若企業(yè)資金充足，可選用方式三的做法以得到更多的退稅，而方式二是最不可取的，既占用企業(yè)的資金，又不能取得更多的稅收凈流入。
而且，企業(yè)在籌劃出口退稅方式的同時，還需要考慮所得稅等因素的影響。具體情況具體分析，只有根據(jù)企業(yè)的實際情況，量體裁衣，制定符合企業(yè)發(fā)展需要的方案，才能使企業(yè)得到更大的收益和更好的發(fā)展。
生產(chǎn)企業(yè)出口退稅及稅收籌劃【2】
摘要： 傳統(tǒng)制造業(yè)產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)低下，兩高兩低(高耗能、高污染、低技術(shù)含量、低產(chǎn)品附加值)的制造模式，隨著對國民經(jīng)濟以及整個社會價值鏈、生態(tài)鏈的影響越來越大，財政、稅收優(yōu)惠政策越來越少，合理籌劃稅款對企業(yè)的現(xiàn)金流可以產(chǎn)生較大影響，同時，營改增的逐步推進，增加了退稅款。
關(guān)鍵詞：出口退稅;稅收籌劃;生產(chǎn)企業(yè);增值稅;營改增
1出口退稅政策
1.1出口退稅概論
出口退稅政策在我國是從1985年開始實行實施，經(jīng)過多次調(diào)整，根據(jù)《中華人民共和國增值稅暫行條例》和《中華人民共和國消費稅暫行條例》的有關(guān)規(guī)定，國家稅務(wù)總局制定了《出口貨物退(免)稅管理辦法》，自1994年1月1日起執(zhí)行。
我國的出口貨物退(免)稅是指在國際貿(mào)易業(yè)務(wù)中，退還或免征報關(guān)出口的貨物在國內(nèi)各生產(chǎn)和流轉(zhuǎn)環(huán)節(jié)已經(jīng)按稅法規(guī)定繳納的增值稅和消費稅，即對出口貨物的增值稅實行零稅率，對應(yīng)征收消費稅的出口貨物免征消費稅。我國出口退稅的基本原則：“征多少退多少”、“未征不退”。
1.2以繳納增值稅的生產(chǎn)企業(yè)為例，具體出口退稅政策
1.2.1我國出口貨物退(免)稅的基本政策
(1)出口免稅并退稅――“免抵退稅”和“免退稅”;
(2)出口免稅不退稅――免稅政策;
(3)出口不免稅也不退稅――征稅政策。
1.2.2出口貨物退(免)稅的方式
出口貨物退(免)稅的方式主要有三種：免退稅、免抵退稅、免稅，出口貨物也有按照規(guī)定征稅不退稅的情形。退稅方式及適用情況有：
(1)免抵退稅――生產(chǎn)企業(yè);
(2)免退稅――不具有生產(chǎn)能力的外貿(mào)企業(yè)或其他企業(yè);
(3)免稅――規(guī)定免稅貨物的出口;增值稅小規(guī)模納稅人出口自產(chǎn)貨物;來料加工復(fù)出口;非出口企業(yè)委托出口貨物;旅游購物貿(mào)易;
(4)征稅――取消出口退稅的貨物、勞務(wù);特殊銷售對象;違規(guī)企業(yè);無實質(zhì)性出口。
1.2.3增值稅退(免)稅辦法――享受退稅的兩大類及適用情況
(1)免抵退稅。
適用于生產(chǎn)企業(yè)，基本政策規(guī)定是免征增值稅，相應(yīng)的進項稅額抵減應(yīng)納增值稅額(不包括適用增值稅即征即退、先征后退政策的應(yīng)納增值稅額)，未抵減完的部分予以退還。
具體情況：①出口自產(chǎn)貨物和視同自產(chǎn)貨物及對外提供的加工修理修配勞務(wù);②列名生產(chǎn)企業(yè)出口非自產(chǎn)貨物。
(2)免退稅。
適用于外貿(mào)企業(yè)或其他單位，基本政策規(guī)定免征增值稅，相應(yīng)的進項稅額予以退還;
具體情況：不具有生產(chǎn)能力的出口企業(yè)(以下稱外貿(mào)企業(yè))或其他單位出口貨物勞務(wù)。
1.2.4增值稅出口退稅率
增值稅出口貨物退稅在具體計算時分別不同情況采用規(guī)定的退稅率、適用稅率、征收率等三類情況。出口退稅率一般有以下三種：
(1)除財政部和國家稅務(wù)總局根據(jù)國務(wù)院決定而明確的增值稅出口退稅率(以下稱退稅率)外，出口貨物的退稅率為其適用稅率。
(2)“營改增”應(yīng)稅服務(wù)的退稅率采用適用的增值稅稅率。
(3)委托加工的修理修配貨物，其加工費用的退稅率，為出口貨物的退稅率。
1.2.5出口退稅額的計算
出口退稅額的計算，對于生產(chǎn)企業(yè)出口貨物而言，一般是扣減所含保稅和免稅金額之后的離岸價。
(1)免抵退稅的計算，考慮到退稅率基本低于征稅率，存在不予免抵退稅的金額，需要先從進項稅額中剔除出去，計入銷售成本中，因此，免抵退稅計算實際上涉及免、剔、抵、退四個步驟：
免――出口貨物免征銷項稅;
剔――就是進項稅額轉(zhuǎn)出的過程，把退稅率低于征稅率的增值稅部分，需要剔除轉(zhuǎn)入外銷成本;
抵――用出口應(yīng)退稅額抵減內(nèi)銷應(yīng)納稅額，讓企業(yè)用內(nèi)銷少繳稅的方式得到出口退稅的實惠。
“抵”之后企業(yè)應(yīng)納稅額可能出現(xiàn)的結(jié)局――結(jié)果為正數(shù)或結(jié)果為負數(shù)。
退――當(dāng)企業(yè)計算出的應(yīng)納稅額<0時，即為增值稅留抵稅額，才會出現(xiàn)出口退稅。在這個時候，內(nèi)銷的應(yīng)納稅已經(jīng)全部被出口應(yīng)退稅額沖抵掉了，而出口應(yīng)退稅還存在沒有被抵完的金額。
(2)免抵退稅的計算公式：
第一組公式：
①當(dāng)期應(yīng)納稅額=當(dāng)期銷項稅額-(當(dāng)期進項稅額-當(dāng)期免抵退稅不得免征和抵扣的稅額)。
關(guān)于“剔”的計算：
②免抵退稅不得免征和抵扣稅額=當(dāng)期出口貨物離岸價格×外匯人民幣折合率×(出口貨物適用稅率-出口貨物退稅率)-當(dāng)期不得免征和抵扣稅額抵減額。
③當(dāng)期不得免征和抵扣稅額抵減額=當(dāng)期免稅購進原材料價格×(出口貨物適用稅率-出口貨物退稅率)。
②和③簡化計算公式：
剔出金額=(外銷額FOB-免稅購進的原材料價格)×(征稅率-退稅率)。
公式中“免稅購進原材料價格”的范圍：包括國內(nèi)購買的免稅原材料的價格和進料加工保稅進口料件的價格，其中當(dāng)期進料加工保稅進口料件的價格為進料加工出口貨物耗用的保稅進口料件金額。
④進料加工出口貨物耗用的保稅進口料件金額=進料加工出口貨物人民幣離岸價×進料加工計劃分配率。
計劃分配率=計劃進口總額÷計劃出口總額×100%
第二組公式：計算外銷收入的免抵退稅總額(最高限)，計算限額的環(huán)節(jié)：
⑤免抵退稅額=(外銷額FOB-免稅購進原材料價格)×退稅率。
第三組公式，是將一、二兩組公式的計算結(jié)果進行對比，確定應(yīng)退稅額、免抵稅額(明確退與免抵金額的環(huán)節(jié))： ⑥期末留抵稅額≤免抵退稅額時
當(dāng)期應(yīng)退稅額=當(dāng)期期末留抵稅額
當(dāng)期免抵稅額=當(dāng)期免抵退稅額-當(dāng)期應(yīng)退稅額
⑦當(dāng)期期末留抵稅額>當(dāng)期免抵退稅額時
當(dāng)期應(yīng)退稅額=當(dāng)期免抵退稅額
當(dāng)期免抵稅額=0
[案例]某企業(yè)簽訂進料加工進出口合同，5月，進口料件到岸價格折合人民幣300萬元，海關(guān)保稅放行。當(dāng)月將部分完工產(chǎn)品出口，F(xiàn)OB價折合人民幣400萬元。該企業(yè)計劃分配率為60%，該企業(yè)征稅率17%，退稅率16%，當(dāng)期增值稅申報的留抵稅額50萬(銷項-進項)，則：
耗用免稅購進原材料價格=400×60%=240(萬元)
當(dāng)期不得免征和抵扣稅額抵減額=240×(17%-16%)=2.4(萬元)
當(dāng)期需“剔”稅=400×(17%-16%)-2.4=1.6(萬元)
或簡易計算“剔”稅=(400-240)×(17%-16%)=1.6(萬元)。
免抵退稅額=(400-240)×16%=25.6(萬元)
實際留抵稅額=50-1.6=48.4(萬元)>免抵退稅額
應(yīng)退稅額=25.6(萬元)
免抵稅額=0
假設(shè)其他條件不變，當(dāng)期增值稅申報的留抵稅額是20萬，則：
實際留抵稅額=20-1.6=18.4(萬元)<免抵退稅額
應(yīng)退稅額=18.4(萬元)
免抵稅額=25.6-18.4=7.2(萬元)
2運用專業(yè)技能進行稅務(wù)籌劃
出口退稅的理論計算中，應(yīng)退稅額與免抵稅額合計為免抵退稅額，在出口退稅申報時，增值稅的申報已完成，期末留抵金額已固定，應(yīng)退稅額的最高限額是期末留抵稅額，因此當(dāng)期的應(yīng)退稅額是固定的，導(dǎo)致免抵退稅額與免抵稅額形成正向變動關(guān)系，因此企業(yè)可在此進行相應(yīng)的稅收籌劃。
2.1單證收集
(1)實際申報時，需要收齊有關(guān)憑證方可申報免抵退稅，包括報關(guān)單、出口發(fā)票、銀行收款水單，單證未收齊當(dāng)期不予申報;且三單的金額必須一致，存著不一致的情況時，按“三單取小”原則進行申報。
部分業(yè)務(wù)涉及在出口報關(guān)時，價格需要調(diào)整的現(xiàn)象，如果分次進行出口退稅時申報，每次的出口退稅銷售額都是取小，相當(dāng)于調(diào)整部分的出口銷售額未能參與出口退稅，減少了出口退稅額。因此需要將調(diào)整前后的單證一起進行申報，減少不必要的損失。
(2)如果當(dāng)期收齊的單證較多，會導(dǎo)致申報出口退稅的銷售額激增，當(dāng)期免抵退稅額也相應(yīng)增加，當(dāng)它高于期末留抵稅額時，只能增加免抵稅額的金額，當(dāng)期免抵稅額相當(dāng)于稅務(wù)局對企業(yè)增值稅的減免優(yōu)惠，但相應(yīng)的附加稅不減免，包括城市維護建設(shè)稅、教育費附加。
因此，當(dāng)單證收齊不均衡時，會大大影響企業(yè)的資金流，單證收齊較少期間，應(yīng)退稅額較少，未能在當(dāng)期充分退稅，減少資金流入;單證收齊較多期間，會產(chǎn)生免抵稅額，不僅不能多退稅款，還額外需要資金繳納附加稅。
(3)時間要求，出口退稅在次月15日前進行申報，稅務(wù)機關(guān)25日前審核完畢，并進行退稅款的退庫處理，企業(yè)在次月底前可收取退稅款。如果次月15日前能收齊當(dāng)月的單據(jù)，即可進行出口退稅申報并收取退稅款，增加企業(yè)資金流。
2.2計劃分配率
進料加工業(yè)務(wù)在進出口報關(guān)時，需要辦理登記手冊，包括紙質(zhì)手冊和電子手冊兩種，紙質(zhì)手冊根據(jù)合同辦理，在手冊中列明進口金額、出口額以及計劃分配率，此進口料件在進口報關(guān)時免征關(guān)稅、增值稅。
電子手冊只有總的出口額及進口金額，按年度進行核銷，沒有對應(yīng)的計劃分配率。在辦理出口退稅時，在出口退稅申報系統(tǒng)中先進行手冊備案，填列手冊的進口金額、出口金額、計劃分配率。適用紙質(zhì)手冊的企業(yè)可直接按手冊填報，但目前很多企業(yè)實行電子手冊需要人工計算計劃分配率填報。
申報系統(tǒng)中的出口退稅計算，進口料件的金額以實際進口金額與按計劃分配率計算出來的進口料件金額，對比兩者取小。金額越小，當(dāng)期轉(zhuǎn)入成本的金額越大，同時減少了留抵稅額，減少可退稅金額。因此，計劃分配率在備案時，可適當(dāng)提高，以滿足每期按實際進口金額抵減。增加當(dāng)期的退稅款。
2.3營改增的影響
隨著營改增的逐步推進，生產(chǎn)企業(yè)可取得增值稅專用發(fā)票的范圍越來越廣，可抵扣的成本、費用項目也相應(yīng)增加，增加了進項稅額，對于退稅率低于征收率的企業(yè)，增加了出口應(yīng)退稅款。
3企業(yè)對出口退稅的稅收籌劃的管理
3.1申報出口退稅的單據(jù)管理
報關(guān)單、出口發(fā)票、銀行收款水單由專人收集并保存完整，并在次月15日前獲取當(dāng)月單證，確保單證收
集均衡，最大限度申報出口退稅款，并最快收取退稅款，加速資金回流，同時避免不合理的提前計算出免抵稅額，繳納城市維護建設(shè)稅和教育費附加。
3.2計劃分配率的確定
使用電子手冊的企業(yè)，在年初備案登記手冊時，由辦稅人員、財務(wù)經(jīng)理以及相關(guān)人員，共同合理確定當(dāng)年度使用的計劃分配率，使當(dāng)月的進口料件金額能全額計入，不僅使轉(zhuǎn)入外銷的成本與收入能匹配，也增加當(dāng)月應(yīng)退稅額，加速資金回流。
3.3加強取得進項發(fā)票的管理
營改增后，企業(yè)發(fā)生的各項費用都可取得增值稅專用發(fā)票，并可憑此進行抵扣，降低費用的同時，增加進項稅額，可以返還的已承擔(dān)的稅款金額增加。
4出口退稅對企業(yè)的實際作用或影響
由于增值稅價外稅的特性，增值稅的進項稅，實際是企業(yè)在購入材料、勞務(wù)等業(yè)務(wù)過程中實際已經(jīng)承擔(dān)的增值稅款，銷項稅實際是由購買方承擔(dān)，在收款時已向購買方收取。
與內(nèi)銷業(yè)務(wù)相比較，內(nèi)銷業(yè)務(wù)的進項稅通過直接與銷項稅抵扣，直接減少稅金支出，減少資金流出。
外銷業(yè)務(wù)承擔(dān)的進項稅，有退稅時，通過出口退稅的方式進行返還。
綜上所述，由于出口退稅的退稅額的最大限額是增值稅留抵稅額，100%出口的企業(yè)，留底稅額就是進項稅，可視為固定的，從年度整體上看，退稅額就是留底稅額，免抵稅額隨著出口銷售額變動。
企業(yè)的日常管理，只能對年度中的各期間的退稅額進行管控，最大限度先收回退稅款的同時，推遲免抵稅額的產(chǎn)生，延遲城市維護建設(shè)稅和教育費附加的繳納，加快資金回籠，提高資金收益。
因此，出口退稅對于企業(yè)的實際影響，只是對資金流的影響。
參考文獻
[1]注冊會計師全國統(tǒng)一考試教材：稅法[Z].
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